索 引 号:40000895X/ 分类: 行政处罚 ; 行政处罚决定
发布机构: 证监会 发文日期: 2021年09月15日
名 称: 中国证监会行政处罚决定书（中准会计师事务所、臧德盛、董震）
文 号: 〔2021〕74号 主 题 词:
中国证监会行政处罚决定书（中准会计师事务所、臧德盛、董震）
〔2021〕74号
当事人：中准会计师事务所（特殊普通合伙，以下简称中准所），住所：北京市海淀区首体南路22号楼4层04D。
臧德盛，男，1962年7月出生，中准所注册会计师，住址：辽宁省大连市西岗区。
董震，男，1975年10月出生，中准所注册会计师，住址：辽宁省大连市甘井子区。
依据2005年修订的《中华人民共和国证券法》（以下简称2005年《证券法》）的有关规定，我会对中准所违法违规行为进行了立案调查、审理，并依法向当事人告知了作出行政处罚的事实、理由、依据及当事人依法享有的权利，应当事人中准所、臧德盛、董震的要求，我会于2021年6月29日举行了听证会，听取了中准所、臧德盛、董震及其代理人的陈述和申辩。本案现已调查、审理终结。
经查明，中准所存在以下违法事实：
一、中准所为抚顺特殊钢股份有限公司（以下简称抚顺特钢）出具的2010年至2016年审计报告存在虚假记载
抚顺特钢通过伪造、变造原始凭证及记账凭证等方式，在2010年至2016年年度报告存在虚增存货、虚减成本、虚增利润总额等信息披露违法行为。其中，2010年年度报告虚增存货71,002,264.30元，少结转主营业务成本71,002,264.30元，虚增利润总额71,002,264.30元，在2010年年度报告中将亏损披露为盈利；2011年年度报告虚增存货487,921,246.00元，少结转主营业务成本487,921,246.00元，虚增利润总额487,921,246.00元，在2011年年度报告中将亏损披露为盈利；2012年年度报告虚增存货559,851,922.00元，少结转主营业务成本559,851,922.00元，虚增利润总额559,851,922.00元，在2012年年度报告中将亏损披露为盈利；2013年年度报告虚增存货184,446,258.00元，少结转主营业务成本184,446,258.00元，虚增在建工程742,930,278.00元，虚增固定资产490,692,688.00元，虚增利润总额184,446,258.00元，2013年年度报告中将亏损披露为盈利；2014年度报告虚增存货185,060,636.00元，少结转主营业务成本185,060,636.00元，虚增在建工程395,617,495.99元，虚增固定资产折旧14,381,330.42元，虚增利润总额170,679,305.58元，在2014年年度报告中将亏损披露为盈利；2015年年度报告虚增存货163,090,290.00元，少结转主营业务成本163,090,290.00元，虚增固定资产350,896,595.99元，虚增固定资产折旧18,174,433.94元，虚增利润总额144,915,856.06元；2016年年度报告虚增存货186,675,886.00元，少结转主营业务成本186,675,886.00元，虚增固定资产折旧31,336,537.76元，虚增利润总额155,339,348.24元，在2016年年度报告中将亏损披露为盈利。
中准所接受抚顺特钢委托，为其2010年至2016年财务报告出具审计报告，并对各年审计报告均出具了无保留意见，2010年至2016年合同约定的审计收费分别为48万元、55万元、55万元、55万元、55万元、45万元、60万元。臧德盛是2010年至2013年和2015年至2016年审计报告上签字的注册会计师，董震是2015年和2016年审计报告上签字的注册会计师。
二、中准所关于抚顺特钢2010年至2016年年度报告的审计程序中，存货监盘程序执行不到位，未对期末存货予以充分关注，多项存货实质性程序工作底稿缺失
（一）未按审计准则规定设计和执行存货监盘程序，未对期末存货予以充分关注
中准所涉案审计工作底稿显示，其关于抚顺特钢2010年至2016年年度报告的审计程序中未充分、适当地设计和执行存货监盘程序，未根据抚顺特钢存货的特点、盘存制度和存货内部控制有效性设计和执行具体的存货监盘程序，且审计工作底稿中缺少按照审计准则规定设计和执行存货监盘程序的证据。
同时，中准所关于涉案年度报告的审计程序存在其他问题，如其关于抚顺特钢2010年至2012年年度报告的审计工作底稿中缺少抽盘表、监盘小结等监盘结论性记录、盘点日前后存货收发及移动相关凭证的审计记录、对盘点日和资产负债表日之间的存货情况实施何种审计程序的记录等；其关于抚顺特钢2010年至2011年年度报告审计工作底稿中的存货监盘部分缺少“从存货盘点记录中选取项目追查至存货实物，以及从存货实物中选取项目追查至盘点记录”的证据；其关于抚顺特钢2013年至2014年年度报告的审计工作底稿存在存货抽盘表无相关人员签字、缺少监盘小结等监盘结论性记录等问题；其关于抚顺特钢2016年年度报告的审计工作底稿缺少实物监盘单位与账面数量单位转换过程的记录等。
中准所在关于抚顺特钢2010年年度报告审计工作中的上述行为，违反《中国注册会计师审计准则第1311号——存货监盘》（2007年1月1日实施）第五条、第六条、第十条、第十四条、第十五条、第十九条、和第二十二条、和第二十九条规定。
（二）多项存货实质性程序工作底稿缺失
中准所关于抚顺特钢2010年至2016年年度报告的审计工作底稿缺失多项存货实质性程序的记录，如缺少了解存货内容、性质、各存货项目的重要程度及存放场所的记录、仓库清单或存放地点清单方面的记录、对库龄较长的存货予以关注的记录、了解被审计单位存货盘存制度及盘点计划的记录等，且缺少对盘点计划进行复核和评价的审计证据。
中准所在关于抚顺特钢2010年年度报告审计工作中的上述行为，违反《中国注册会计师审计准则第1311号——存货监盘》（2007年1月1日实施）第五条、第六条、第七条、第十条、第十四条、第十五条、第十九条、第二十二条和第二十九条规定。
中准所关于抚顺特钢2010年年度报告审计工作中的上述行为，违反《中国注册会计师审计准则第1311号——存货监盘》（2007年1月1日实施）第五条、第六条、第七条、第十条的规定。
中准所关于抚顺特钢2011年至2016年年度报告审计工作中的上述行为，违反《中国注册会计师审计准则第1311号——对存货、诉讼和索赔、分部信息等特定项目获取审计证据的具体考虑》（2012年1月1日实施）第四条、第五条规定。同时，中准所关于抚顺特钢2013年至2014年年度报告审计工作中的上述行为违反《中国注册会计师审计准则第1131号——审计工作底稿》（2012年1月1日实施2010年11月1日修订）第十一条规定。
三、中准所关于抚顺特钢2010年至2016年年度报告的审计程序中，分析程序及对原材料的审计程序执行不到位，在相关数据存在异常的情况下，未进行充分核查或者追加必要的审计程序
中准所关于抚顺特钢2010年至2016年年度报告审计工作中存在多处分析程序执行不到位的情况，如未分析产成品单位成本波动合理性及原因，无分析过程及确定的期望值即得出“单位成本的波动是合理的”的审计结论；《存货分析性复核》表中只列示有关基础数据，无分析过程及确定的合理范围即得出“未见异常”的审计结论，其中记录最近3年的存货周转天数波动较大，注册会计师审计师未予进一步分析说明；对生产成本发生额的分析仅列示了明细账月度发生额，未执行程序表所述“比较本年度各个月份的生产成本项目”等程序；未对从被审计单位取得的《成本计算单》等审计证据执行检查及重新计算等程序，而直接将其纳入审计工作底稿。
同时，中准所关于涉案年度报告的审计程序还存在其他问题，如其关于抚顺特钢2011年、2013年、2014年、2015年年度报告审计工作中，在比较当年度及以前年度主要产品的单位产品成本后，未对大额差额作进一步了解；其关于抚顺特钢2015年年度报告的审计工作底稿主营业务月度毛利率分析表、主营业务月度毛利率分析表计算有误，主营业务成本较其他月份波动较大，未执行进一步审计程序；其关于抚顺特钢2016年年度报告的审计工作中，比较当年度及以前年度主要产品的单位产品成本后，注册会计师审计师未对大额差额进一步的了解，对于主营业务月度毛利率分析表中毛利率大幅上升的异常情形，未执行进一步的审计程序，且未按审计计划执行比较当年度与以前年度相同品种产品的主营业务成本和毛利率的审计程序，此外，毛利分析表存在3月和12月主营业务成本与上年同期相比波动较大的情况下，未执行进一步的审计程序，即得出“与上期相比，毛利率变动不大”的审计结论。
综上，中准所关于抚顺特钢2010年年度报告的审计工作中存在多处分析程序执行不到位的情形，且在相关数据存在异常的情况下，未按审计准则规定核查或追加必要的审计程序。中准所的上述行为违反《中国注册会计师审计准则第1301号——审计证据》（2007年1月1日实施）第四条、第六条、第八条、第十三条、第二十四条和第三十二条，《中国注册会计师审计准则第1313号——分析程序》（2007年1月1日实施）第二十一条和第二十二条规定。
同时，中准所关于抚顺特钢2011年至2016年年度报告审计工作中的上述行为违反《中国注册会计师审计准则第1131号——审计工作底稿》（2012年1月1日实施）第八条、第十条，《中国注册会计师审计准则第1301号——审计证据》（2012年1月1日实施）第十条、第十三条，《中国注册会计师审计准则第1313号——分析程序》（2012年1月1日实施）第五条、第七条。
四、未保持职业谨慎，未对原材料大额结转、大额结存执行必要的审计程序
中准所关于抚顺特钢2010年至2016年年度报告审计工作底稿显示，抚顺特钢2010年至2016年存在个别原材料期末余额较大及频繁大额结转的情形，审计工作底稿中无相应分析或证据核实该事项的合理性，审计师未对上述情况予以关注，也未实施必要的审计程序。同时，中准所在将存货、营业成本识别为存在重大错报风险的情况下，使用被审计单位生成的信息时，在审计工作底稿中缺少验证产品成本计算过程内容，缺少对成本分配标准的合理性和一贯性进行记录或分析。
同时，中准所关于涉案年度报告的审计程序还存在其他问题，如其关于抚顺特钢2010年至2011年、2013年至2016年年度报告审计工作中，缺少对全部在产品及原材料的减值测试过程进行审计的工作底稿；其关于抚顺特钢2011年和2016年年度报告审计工作中，审计工作底稿中拟执行的审计程序未得到有效执行，如关于营业成本的审计程序“比较当年度及以前年度不同品种产品的主营业务成本和毛利率，并查明异常情况的原因；比较当年度与以前年度各月主营业务成本的波动趋势，并查明异常情况的原因”等；其关于抚顺特钢2015年和2016年年度报告审计工作中，审计工作底稿中关于了解被审计单位的目标、战略以及相关经营风险、了解被审计单位财务业绩的衡量和评价记录分析与结论不符，且个别内控审计底稿中访谈记录获得的信息与财务信息不符，后续实质性程序未对上述有矛盾的信息予以关注。
综上，中准所在抚顺特钢2010年至2016年年度报告审计工作中，未保持职业谨慎，未对抚顺特钢存货、营业成本等科目实施必要的审计程序。中准所对抚顺特钢2010年年度报告执行审计工作中的上述行为违反《中国注册会计师审计准则第1101号——财务报表审计的目标与一般原则》（2007年1月1日实施）第十一条，《中国注册会计师审计准则第1141号——财务报表审计中对舞弊的考虑》（2007年1月1日实施）第十七条、第二十二条和第五十九条，《中国注册会计师审计准则第1301号——审计证据》（2007年1月1日实施）第四条、第七条、第八条和第十三条。
中准所对抚顺特钢2011年至2016年年度报告执行审计工作中的上述行为违反《中国注册会计师审计准则第1101号——注册会计师的总体目标和审计工作的基本要求》（2012年1月1日实施）第二十八条、第三十条，《中国注册会计师审计准则第1141号——财务报表审计中与舞弊相关的责任》（2012年1月1日实施）第九条、第十三条和第三十三条，《中国注册会计师审计准则第1301号——审计证据》（2012年1月1日实施）第十条、第十三条。
五、中准所关于抚顺特钢2013年至2015年年度报告的审计工作未保持职业谨慎，未按照审计准则规定对在建工程、固定资产执行必要的实质性程序
中准所关于抚顺特钢2013年至2015年年度报告审计工作中未保持职业谨慎，未按照审计准则规定对抚顺特钢在建工程增加、固定资产增加进行充分的核查，导致在在建工程、固定资产增加检查中审计抽样失效，审计工作底稿中获取的审计证据不充分。
同时，其关于2013年至2014年年度报告审计工作中未对底稿中记录的预算与实际执行出现较大差异的工程项目合理性执行进一步审计程序；其关于抚顺特钢2014年年度报告审计工作中未按计划在在建工程和固定资产审计中执行核对发票等审计程序。
中准所的上述行为违反《中国注册会计师审计准则第1101号——注册会计师的总体目标和审计工作的基本要求》（2012年1月1日实施）第二十八条，《中国注册会计师审计准则第1141号——财务报表审计中与舞弊相关的责任》（2012年1月1日实施）第九条、第十三条、第三十三条，《中国注册会计师审计准则第1301号——审计证据》（2012年1月1日实施）第十条、第十三条，《中国注册会计师审计准则第1313号——分析程序》（2012年1月1日实施）第五条、第七条。
上述违法事实，有询问笔录、历年审计工作底稿、涉案原始凭证及会计凭证等证据证明，足以认定。
中准所及相关人员为抚顺特钢2010年至2016年财务报告提供审计服务过程中未勤勉尽责，所出具的审计报告有虚假记载，上述行为违反了2005年《证券法》第一百七十三条的规定，构成2005年《证券法》第二百二十三条所述“证券服务机构未勤勉尽责，所制作、出具的文件有虚假记载”。
对中准所的上述违法行为，在涉案审计报告上签字的注册会计师臧德盛、董震是直接负责的主管人员。
中准所、臧德盛、董震在其申辩材料及听证过程中提出：其一，中准所及注册会计师整体上已履行了审计准则规定的审计程序。其已按审计准则规定执行常规风险导向审计下的抽样审计，抚顺特钢的涉案财务造假行为是有组织的系统性造假，即使充分执行准则规定的审计程序，客观上也难以发现财务舞弊的线索。其二，证监会关于中准所审计程序违反准则规定的事实认定存在瑕疵。一是认定抚顺特钢历年造假金额缺乏依据，且抚顺特钢将历年造假金额人为分摊至2010年至2012年，故不认可在没有实物盘存数据核实情况下的数据分摊结果；二是证监会认定中准所与存货、原材料、在建工程、固定资产相关的审计程序存在瑕疵与事实不符。其三，证监会认定的业务收入金额与收入确认原则不符。其四，证监会对中准所及臧德盛、董震的处罚过重。
综上，中准所请求不予认定其2010年至2012年的违法行为，对其他违法行为从轻处罚，同时请求确认其2013年至2016年业务收入为205.94万元。当事人臧德盛、董震请求减轻或免于处罚。
我会认为，第一，中准所及涉案会计师的执业行为构成未勤勉尽责。根据在案证据，中准所2010年至2016年对抚顺特钢历年财务报告的审计工作，未按审计准则规定获取充分、适当的审计证据作为形成审计意见的基础，我会认定的违法事实清楚，证据确实凿、充分，足以认定中准所及涉案会计师的执业行为构成未勤勉尽责。当事人所述抚顺特钢财务造假行为是系统性舞弊而不易发现等不构成免责理由，其提出的申辩理由和证据亦不足以证明其勤勉尽责。
第二，我会认定的违法事实恰当。一是关于抚顺特钢2010年至2012年信息披露违法行为，我会结合多项主客观证据认定抚顺特钢历年财务造假行为及金额，当事人未提出充分证据和理由推翻我会认定结论；二是关于中准所未按规定执行审计程序的违法行为，当事人提交的证据存在相关性不足、部分证据缺少依据、证据不足以证明其恰当设计并执行审计程序等问题，亦无法推翻我会认定的违法事实。
第三，关于审计业务收入金额。经复核，当事人相关申辩意见具有合理性，提供了新的证据证明其扣除税费后的审计业务收入金额，我会对其申辩意见依法予以采纳。
第四，关于对臧德盛、董震的罚款金额。考虑到臧德盛、董震积极配合调查，承认自身过错，在抚顺特钢重整过程中发挥一定作用，同时综合考虑中准所的处罚力度，为实现过罚相当，我会对其申辩意见依法予以部分采纳。
根据当事人违法行为的事实、性质、情节与社会危害程度，依据2005年《证券法》第二百二十三条的规定，我会决定：
一、对中准会计师事务所（特殊普通合伙）责令改正，没收其对抚顺特钢2010年至2016年年报审计业务收入363万元，并处以1,089万元罚款；
二、对臧德盛、董震给予警告，并分别处以7万元罚款。
上述当事人应自收到本处罚决定书之日起15日内，将罚没款汇交中国证券监督管理委员会开户银行：中信银行北京分行营业部，账号：7111010189800000162，由该行直接上缴国库，并将注有当事人名称的付款凭证复印件送中国证券监督管理委员会行政处罚委员会办公室备案。当事人如果对本处罚决定不服，可在收到本处罚决定书之日起60日内向中国证券监督管理委员会申请行政复议，也可在收到本处罚决定书之日起6个月内直接向有管辖权的人民法院提起行政诉讼。复议和诉讼期间，上述决定不停止执行。
中国证监会
2021年9月14日