中国证监会行政处罚决定书（中兴华所及相关责任人员）
〔2023〕79号
当事人:中兴华会计师事务所(特殊普通合伙)(以下简称中兴华),希努尔男装股份有限公司(现更名为雪松发展股份有限公司,以下简称希努尔)2018至2019年度财务报表审计机构,住所:北京市西城区阜外大街1号东塔楼15层。
谭正嘉,男,1956年6月出生,希努尔2018年至2019年年度审计报告签字注册会计师,住址:山东省青岛市市北区。
杜岩,女,1991年2月出生,希努尔2018年至2019年年度审计报告签字注册会计师,住址:山东省青岛市市北区。
杨勇,男,1972年12月出生,希努尔2018年至2019年年度审计报告项目质量控制复核人,住址:山东省青岛市市南区。
李江山,男,1967年2月出生,中兴华山东分所管理合伙人,住址:山东省青岛市崂山区。
依据2005年修订、2014年修正的《中华人民共和国证券法》(以下简称2005年《证券法》)和2019年修订的《中华人民共和国证券法》(以下简称《证券法》)的有关规定,我会对中兴华对希努尔2018年至2019年年报审计未勤勉尽责行为进行了立案调查、审理,并依法向当事人告知了作出行政处罚的事实、理由、依据及当事人依法享有的权利。应当事人中兴华、谭正嘉、杜岩、杨勇、李江山的要求,我会于2023年7月4日举行了听证会,听取了当事人及其代理人的陈述申辩意见。本案现已调查、审理终结。
经查明,中兴华存在以下违法事实:
一、中兴华为希努尔提供审计服务情况
经我会另案查明,希努尔全资子公司诸城市松旅恐龙文化旅游发展有限公司(以下简称诸城松旅)2018年、2019年分别收到9,739.44万元、6,477.00万元政府补助。该政府补助发放的原因是支持诸城恐龙大世界项目的建设,应当认定为与资产相关。希努尔将其直接计入当期营业外收入,导致2018年年度报告虚增营业外收入9,739.44万元,虚增利润总额9,739.44万元,占当期利润总额的比例为51.29%;导致2019年年度报告虚增营业外收入6,477.00万元,虚增利润总额6,477.00万元,占当期利润总额的比例为27.68%。
中兴华为希努尔2018年至2019年年度财务报表提供审计服务,均出具了无保留意见审计报告,审计报告的签字会计师均为谭正嘉、杜岩,审计报告项目质量控制复核人均为杨勇。李江山参与了希努尔2018年、2019年年度部分审计和复核工作。中兴华2018年年度审计业务收入约为103.77万元,2019年年度审计业务收入约为122.64万元,合计约226.41万元。
二、中兴华对希努尔2018年财务报表审计时,未勤勉尽责,出具的审计报告存在虚假记载
(一)中兴华未结合对被审计单位及其环境的了解,保持应有的职业怀疑和职业谨慎,未获取充分适当的审计证据,风险应对措施不到位
中兴华对希努尔2018年财务报表审计时,在整体审计策略中将政府补助列为可能存在较高重大错报风险的领域。在了解被审计单位及其环境时,将“政府补助错误列报风险”识别为重大错报风险。
中兴华在审计时,未结合对被审计单位及其环境的了解和评估的错报风险,保持应有的职业怀疑和职业谨慎,未关注到以下异常情况:一是诸城松旅系专门为开发建设恐龙项目(希努尔实际控制人广州雪松文化旅游投资有限公司与诸城市政府约定开发建设的旅游项目)设立的项目公司,项目建设工作涉及原场馆拆除、施工建设、保护区内建筑设施归属等需诸城市政府授权批准,但希努尔却未提供相关项目投资或建设协议。二是诸城松旅于2018年成立后未开展旅游经营活动,已开展的恐龙项目在建工程余额仅211.70万元,却收到9,739.44万元政府补助奖励。三是访谈诸城市旅游局时,旅游局工作人员提到政府补助与恐龙项目的进展情况相关。
中兴华在审计时,未审慎评价其获取审计证据的充分性,未发现并获取重要审计证据。中兴华在对诸城松旅在建工程审计过程中,获取了《诸城恐龙文化旅游度假区一、二级保护区项目合作经营协议》(以下简称《合作经营协议》),未关注到该协议缺失关键要素。该协议约定了诸城中国龙城旅游投资有限责任公司(以下简称龙城旅游)将保护区内项目的运营管理交由诸城松旅负责,期限为480个月,但未约定原有场馆的拆建分工;未说明龙城旅游是否是保护区的所有权人;未明确保护区的概念;未约定保护区的范围;未明确保护区内新建设备、设施的归属问题。上述问题在《诸城恐龙大世界旅游项目投资协议书》(以下简称《投资协议书》)及其补充协议中进行了约定。诸城松旅收到的政府补助系根据《投资协议书》及其补充协议返还相应的购地款,为认定政府补助性质的重要审计证据。但中兴华未关注并获取公司内部与政府补助相关的各项流程文件,包括与政府补助相关的申请文件、政府有权部门批复文件等,亦未关注、了解外部与重大错报风险相关的公开信息,未发现《投资协议书》曾被披露于公开渠道,从而未发现或获取《投资协议书》及其补充协议。
中兴华在审计时,未能恰当应对评估的重大错报风险,审计程序执行不到位。在政府补助的实质性审计程序方面,中兴华主要执行了检查政府补助下发文件、银行回单、走访诸城市旅游局的审计程序。中兴华执行的上述审计程序,获取的审计证据与政府补助的真实性相关,但不足以判断政府补助列报的恰当性,不足以应对评估的重大错报风险。
中兴华未保持职业怀疑和职业谨慎,未获取充分、适当的审计证据,未能恰当应对评估的重大错报风险,违反了《中国注册会计师审计准则第1211号——通过了解被审计单位及其环境识别和评估重大错报风险》(2010年修订)第七条“注册会计师的目标是,通过了解被审计单位及其环境,识别和评估财务报表层次和认定层次的重大错报风险(无论该错报由于舞弊或错误导致),从而为设计和实施针对评估的重大错报风险采取的应对措施提供基础”,第十四条“注册会计师应当从下列方面了解被审计单位及其环境……(二)被审计单位的性质,包括经营活动、所有权和治理结构、正在实施和计划实施的投资(包括对特殊目的实体的投资)的类型、组织结构和筹资方式。了解被审计单位的性质,可以使注册会计师了解预期在财务报表中反映的各类交易、账户余额和披露……”;违反了《中国注册会计师审计准则第1101号——注册会计师的总体目标和审计工作的基本要求》(2010年修订)第二十八条“在计划和实施审计工作时,注册会计师应当保持职业怀疑,认识到可能存在导致财务报表发生重大错报的情形”;违反了《中国注册会计师审计准则1231号——针对评估的重大错报风险错报的应对措施》(2010年修订)第二十六条“注册会计师应当确定是否已获取充分、适当的审计证据……”;违反了《中国注册会计师审计准则第1301号——审计证据》(2016年修订)第十条“注册会计师应当根据具体情况设计和实施恰当的审计程序,以获取充分、适当的审计证据”。
(二)中兴华对希努尔2018年年报审计项目质量控制执行不到位
中兴华在希努尔2018年年报审计项目质量控制过程中,对诸城松旅政府补助的复核程序执行明显不到位。中兴华未关注到诸城松旅在建工程审计底稿收集的《合作经营协议》缺失关键性条款。中兴华未了解恐龙项目建设情况,未发现《投资协议书》及其补充协议的缺失。中兴华未审慎复核政府补助列报的恰当性,未考量诸城松旅在当地承建恐龙项目与其获取大额政府补助之间的相关性,未对审计证据的充分性和适当性进行审慎判断。
中兴华在希努尔2018年年报审计项目质量控制过程中,对希努尔项目其他方面的复核程序明显不到位。项目负责人质量复核核对表、业务质量复核记录——项目组执行人复核记录、项目负责合伙人复核核对表的签字人均为谭正嘉,不符合中兴华内部制度《项目质量控制及复核管理办法》。
中兴华在希努尔2018年年报审计项目质量控制过程中,未关注到时任项目质量控制复核人杨勇在审计底稿中无复核记录,应由其签字的复核核对表是由李江山签字。李江山为希努尔项目2013年至2017年的签字会计师,参与希努尔2018年的项目审计并对希努尔项目开展部分复核工作,负责执行了诸城市旅游局的走访工作(该程序为应对政府补助重大错报风险的重要应对措施),主要负责对希努尔年审项目中政府补助的会计处理进行复核。
中兴华上述行为违反了《中国注册会计师审计准则第1121号——对财务报表审计实施的质量控制》(2010年修订)第四十条“针对已复核的审计业务,项目质量控制复核人员应当就下列事项形成审计工作底稿……”;违反了《质量控制准则第5101号——会计师事务所对执行财务报表审计和审阅、其他鉴证和相关服务业务实施的质量控制》(2010年修订)第四十八条“会计师事务所在安排工作时,应当由项目组内经验较多的人员复核经验较少的人员的工作……”,第六十一条“会计师事务所应当制定政策和程序……(二)保证业务工作底稿的完整性……”,第七十二条“会计师事务所应当制定政策和程序,要求形成适当的工作记录,以对质量控制制度的每项要素的运行情况提供证据”的规定;违反了《中国注册会计师职业道德守则第4号——审计和审阅业务对独立性的要求》(2010年修订)第八十八条“如果审计客户属于公众利益实体,执行其审计业务的关键审计合伙人任职时间不得超过五年。在任期结束后的两年内……不得有下列行为:(一)参与该客户的审计业务;(二)为该客户的审计业务实施质量控制复核……”的规定。
三、中兴华对希努尔2019年财务报表审计时,未勤勉尽责,出具的审计报告存在虚假记载
(一)中兴华未结合对被审计单位及其环境的了解,保持应有的职业怀疑和职业谨慎,未获取充分适当的审计证据,风险应对措施不到位
中兴华对希努尔2019年财务报表审计时,在整体审计策略中将政府补助列为可能存在较高重大错报风险的领域。中兴华在审计时,未结合对被审计单位及其环境的了解和评估的错报风险,保持应有的职业怀疑和职业谨慎,未关注到以下异常情况:一是诸城松旅系专门为开发建设恐龙项目设立的项目公司,项目建设工作涉及的原场馆拆除、施工建设、保护区内建筑设施归属等需诸城市政府授权批准,但希努尔却未提供相关项目投资或建设协议。二是2018年及2019年诸城松旅累计收到约1.62亿元的政府补助奖励,但截至2019年末诸城松旅恐龙项目的在建工程余额仅3,220.79万元,也未开展其他旅游经营活动。三是2019年审计底稿收集的诸城市旅游局下发政府补助金额2,077.00万元,银行回单备注为“恐龙大世界专项资金”,与中兴华对政府补助性质判断为与收益相关相矛盾。
中兴华在审计时,未审慎评价其获取审计证据的充分性,未获取并核对重要审计证据《投资协议书》及其补充协议,未能对政府补助系与资产相关作出正确列报。中兴华未关注并获取公司内部与政府补助相关的各项流程文件,包括与政府补助相关的申请文件、政府有权部门批复文件等。在深圳证券交易所已对希努尔2018年收到的9,739.44万元政府补助收入确认是否合理的问询后,仍未执行进一步的审计程序获取更为充分的审计证据。
中兴华在审计时,未能恰当应对评估的重大错报风险,审计程序执行不到位。在政府补助的实质性审计程序方面,中兴华主要执行了检查政府补助下发文件、银行回单等审计程序,不足以判断政府补助列报的恰当性。
中兴华未保持职业怀疑和职业谨慎,未获取充分、适当的审计证据,未能恰当应对评估的重大错报风险。上述行为违反了《中国注册会计师审计准则第1211号——通过了解被审计单位及其环境识别和评估重大错报风险》(2019年修订)第七、十四条;违反了《中国注册会计师审计准则第1101号——注册会计师的总体目标和审计工作的基本要求》(2019年修订)第二十八条;违反了《中国注册会计师审计准则1231号——针对评估的重大错报风险错报的应对措施》(2019年修订)第二十六条;违反了《中国注册会计师审计准则第1301号——审计证据》(2016年修订)第十条。
(二)中兴华对希努尔2019年年报审计项目质量控制执行不到位
中兴华在希努尔2019年年报审计项目质量控制过程中,对诸城松旅政府补助的复核程序执行明显不到位。中兴华在深交所已对希努尔2018年收到的9,739.44万元政府补助收入确认是否合理进行问询后,2019年年报审计复核过程中仍未审慎判断该政府补助的性质及列报是否准确,未要求项目组进一步获取更为充分适当的审计证据;未了解恐龙项目建设情况,未发现《投资协议书》及其补充协议的缺失;未关注已获取的审计证据与其对政府补助与收益相关的性质判断相矛盾;未审慎复核政府补助列报的恰当性,未考量诸城松旅在当地承建恐龙项目与其获取大额政府补助之间的相关性,未对审计证据的充分性和适当性进行审慎判断。
中兴华在希努尔2019年年报审计项目质量控制过程中,对希努尔项目其他方面的复核程序明显不到位。项目负责人质量复核核对表、业务质量复核记录——项目组执行人复核记录、项目负责合伙人复核核对表的签字人均为谭正嘉,不符合中兴华内部制度《项目质量控制及复核管理办法》。
中兴华在希努尔2019年年报审计项目质量控制过程中,未关注到时任项目质量控制复核人杨勇在审计底稿中无复核记录,应由其签字的复核核对表是由李江山签字。李江山参与希努尔2019年的项目审计并对希努尔项目开展部分复核工作。
中兴华上述行为,违反了《中国注册会计师审计准则第1121号——对财务报表审计实施的质量控制》(2019年修订)第四十条;违反了《质量控制准则第5101号——会计师事务所对执行财务报表审计和审阅、其他鉴证和相关服务业务实施的质量控制》(2019年修订)第四十八条、第七十二条;违反了《中国注册会计师职业道德守则第4号——审计和审阅业务对独立性的要求》(2010年修订)第八十八条。
上述违法事实,有相关审计报告、审计工作底稿、相关人员询问笔录、《审计业务约定书》、收款凭证、发票等证据证明,足以认定。
中兴华的上述行为违反了2005年《证券法》的第一百七十三条、《证券法》第一百六十三条的规定,构成2005年《证券法》第二百二十三条及《证券法》第二百一十三条第三款的情形。在相关年度审计报告上签字的会计师谭正嘉、杜岩为直接负责的主管人员,时任希努尔项目质量控制复核人的杨勇、项目组成员及参与复核工作的李江山为其他直接责任人员。
中兴华、谭正嘉、杜岩在其申辩材料及听证过程中提出:
第一,《行政处罚事先告知书》(以下简称《告知书》)所述的“异常情况”均不存在,相应违法事实亦不存在。一是《合作经营协议》约定龙城旅游将保护区的运营管理交由诸城松旅负责,协议内容完整。诸城松旅已取得恐龙项目运营权限,无需另行获取政府审批。二是中兴华已关注到在建工程余额较小,但考虑到与扶持奖励资金在会计上和法律上无对应关系,且诸城松旅2018年在建工程的建设尚处于前期勘察设计阶段,所以不认为异常。三是审计人员曾向诸城松旅索取拨付申请书,但诸城松旅未提供,因此中兴华追加了对诸城市文化和旅游局负责人员进行访谈的审计程序。相关工作人员对政府补助的定性陈述清楚明确,答复重点为“扶持奖励资金”。四是审计准则未要求审计机构关注公开信息,且即使关注到公开信息,也会因《投资协议书》及其补充协议存在保密条款而无法获取。五是政府补助性质判断以政府拨款文件为准,财政部门银行回单填写为“恐龙大世界专项资金”系因政府部门填写随意,不能据此认定与资产相关。
第二,2018年至2019年年报审计时,中兴华基于当时实际情况,已按照《财务报表审计工作底稿编制指南(第二版)》(2012年1月1日起施行)、《会计监管风险提示第1号——政府补助》(证监办发〔2012〕22号)的相关要求,严格执行了必要审计程序并获得充分审计证据,保持了必要职业谨慎,审计程序和审计证据充分合理。相关审计程序符合《上市公司执行企业会计准则案例解析(2017)》中相关案例的认定逻辑,无充分证据表明与资产相关时应认定为与收益相关。
第三,中兴华2018年至2019年年度审计项目的质量控制执行均已执行到位,《告知书》所述“异常情况”及复核底稿存在的问题均不存在。其中,《告知书》所述复核底稿中签字人为谭正嘉或李江山的问题,系底稿整理差错,不影响底稿复核程序。
第四,中兴华坚持要求希努尔主动、及时进行差错更正,本次差错更正不影响希努尔扣非后净利润、未对公司股价产生影响,属于没有危害后果或后果明显轻微。
第五,参照监管部门近期对相关案例的处理情况,不应对中兴华予以行政处罚。
综上,中兴华、谭正嘉、杜岩请求免予行政处罚。
李江山在其申辩材料及听证过程中提出:第一,李江山因参与项目而出现的独立性瑕疵问题,属于中兴华安排欠周,并非李江山过错,且属于行业惯常做法。第二,李江山签字的“其他合伙人复核意见表”属于二级复核加强层次的复核表,并非应由质控复核人签字的三级层次的复核表,是中兴华额外增加的复核程序。第三,参照监管部门近期对相关案例的处理情况,不应对李江山予以行政处罚。第四,李江山已勤勉尽责,不存在重大过错,也没有导致严重后果。
综上,李江山请求免予行政处罚。
杨勇在其申辩材料及听证过程中提出:第一,杨勇在2018年、2019年年报审计复核工作中已按照准则要求进行质控复核并形成相应底稿。第二,杨勇关注到项目组已将政府补助作为重大错报风险领域进行识别并予以应对,执行了充分的相应审计程序,已保持必要的职业谨慎。第三,《告知书》所述部分质控复核程序不到位的事实不存在。第四,杨勇作为质控复核人员在质控过程中虽有不严谨、不规范之处,但并无重大过错,已按照审计准则要求勤勉尽责。
综上,杨勇请求免予行政处罚。
经复核,针对中兴华、谭正嘉、杜岩的申辩意见,我会认为:
第一,中兴华没有保持职业怀疑以及基本的执业审慎,获取的审计证据不充分、不适当。一是希努尔设立全资子公司诸城松旅负责开发建设恐龙项目,而非仅是运营工作。诸城松旅作为项目公司开发建设恐龙项目,需有相关投资或开发建设协议,才符合基本的商业合作规范。二是诸城松旅当年没有开展其他与旅游相关的业务,难以看出对当地旅游发展有贡献,如因对诸城市旅游业作出贡献而收到共计9,739.44万元的扶持奖励,与常理不符。另,在建工程余额比较小,不能得出政府补助与在建工程没有关联的结论,存在在建工程余额反而更应该保持相应职业怀疑。三是实施的走访程序仅能证实政府补助的真实性,不能说明政府补助的性质与列报。旅游局工作人员称“诸城松旅恐龙公司打造的诸城恐龙园项目”“将在以后年度视财政预算及恐龙项目进展情况,继续按市里要求给予该公司扶持奖励资金,以进一步促进我市旅游产业的发展”,均表明该补助性质可能系与资产相关,中兴华未就政府补助与恐龙项目间的联系进行追问、了解、核实。四是《雪松文旅再落一子!诸城恐龙大世界项目今日签约》被各大媒体平台转载,明确提到《投资协议书》。五是对银行回单“恐龙大世界专项资金”备注,审计人员未保持职业怀疑;对于银行回单备注不同的情况,审计人员未论证是否代表每笔银行回单对应的政府补助性质可能不同;审计人员未采取进一步的审计程序即认可了“回单填写较为随意”的解释,明显未保持职业怀疑。
第二,当事人所提及的相关业务规则与案例解析明确列举了政府补助判断依据,但当事人执行的审计程序明显不符合相关要求。
第三,中兴华在质量控制环节存在明显不到位情形。一是中兴华明知李江山参与审计项目违反审计准则相关规定,仍让其参与并担任重要的项目合伙人角色。二是时任项目质量控制复核人杨勇在审计底稿中无复核记录,应由其签字的复核核对表是由李江山签字。三是质量控制环节未充分关注政府补助性质认定的关键证据,未保持职业谨慎。
第四,本案不属于《中华人民共和国行政处罚法》第三十三条第一款所述“违法后果轻微并及时改正”的情形。我会在量罚时已充分考虑中兴华违法行为的事实、性质、情节与社会危害程度,量罚适当。
第五,不同案件之间的违法事实和情节不同,不具可比性。
针对李江山的申辩意见,经复核,我会认为:第一,李江山作为前任签字会计师,违反审计准则关于签字会计师独立性的要求,在复核核对表上签字,显属未勤勉尽责。第二,李江山所述额外增加复核程序未有相关证据支持,且未见杨勇在相关复核材料中签字。第三,不同案件之间的违法事实和情节不同,不具可比性。第四,现有证据不能证明李江山已勤勉尽责,我会充分考虑了李江山违法行为的事实、性质、情节与社会危害程度,量罚适当。
针对杨勇的申辩意见,经复核,我会认为:第一,未见杨勇在相关复核底稿上签字,且其提交的证据材料不能证明其尽到复核义务。第二,中兴华对政府补助列报的相关审计程序明显不到位,质量控制环节未予以充分关注。第三,现有证据不能证明杨勇已勤勉尽责。第四,我会充分考虑了杨勇违法行为的事实、性质、情节与社会危害程度,量罚适当。
综上,对上述当事人提出的2019年重大错报风险识别等相关申辩意见,我会予以采纳,并已在决定书中事实部分进行调整,调整后不影响对相关当事人的量罚。对上述当事人提出的其他申辩意见,我会不予采纳。
根据当事人违法行为的事实、性质、情节与社会危害程度,依据《证券法》第二百一十三条第三款的规定,我会决定:
一、责令中兴华改正违法行为,没收业务收入226.41万元,并处以226.41万元罚款;
二、给予谭正嘉、杜岩警告,并分别处以25万元罚款;
三、给予杨勇、李江山警告,并分别处以20万元罚款。
上述当事人应自收到本处罚决定书之日起15日内,将罚没款汇交中国证券监督管理委员会开户银行:中信银行北京分行营业部,账号:7111010189800000162,由该行直接上缴国库,并将注有当事人名称的付款凭证复印件送中国证券监督管理委员会行政处罚委员会办公室备案。当事人如果对本处罚决定不服,可在收到本处罚决定书之日起60日内向中国证券监督管理委员会申请行政复议,也可在收到本处罚决定书之日起6个月内直接向有管辖权的人民法院提起行政诉讼。复议和诉讼期间,上述决定不停止执行。
中国证监会
2023年11月3日