证券时报记者 李曼宁
A股2021年报披露即将进入最后的收官月。近四成公司年报已如约与投资者见面，不少上市公司更已在谋划新的一年，续聘或改聘2022年审计机构的公告纷至沓来。
与之对比的是，多家公司2021年报审计工作近期才获接单。更有未名医药、*ST昌鱼等公司迄今仍未聘请到年审机构，年报或存难产风险。
今年A股年审生态中，一大突出现象是，在中介机构监管力度升级以及退市新规等实施背景下，审计机构与上市公司博弈升级，头部与尾部审计机构的择客能力悬殊，老所宁可违约仍拒绝续聘，一批新备案的会计师事务所则密集上阵。
而在近期部分公司“一所难聘”的关头，一些新备案所顺势上演“救场者”的角色。如北京兴昌华会计师事务所近期就连续接了*ST圣莱（维权）、运盛医疗2家公司的“临期”年审业务。
一所难聘
“公司管理层先后邀请了十余家会计师事务所，并积极与各会计师事务所开展了初步考察、业务沟通、谈判和商业尽调等工作。”、“至今尚未有会计师事务所应邀与公司年审事宜达成合作。”未名医药日前回复关注函时透露了选聘年审机构的不畅。
当前，距离未名医药预约的年报披露日期（4月30日），仅剩约一个月的时间，且在程序上，发布审计机构聘任公告后还需经股东大会审议通过。
截至3月29日记者发稿，未名医药仍未发布聘任年审机构的公告。记者稍早前致电未名医药，工作人员表示，“目前公司还在全力推进这个事情，力争在年报前解决。人参的审计盘点工作本身需要专业机构辅助，另外受到时间的限制，吉林现在的气候条件、自然条件可能影响到审计，公司也在与各个事务所深入沟通中。”
*ST昌鱼在今年1月底遭中勤万信会计师事务所退单，该公司迄今未披露选聘会计师事务所的进展。交易所此前发函，除须说明业绩预告事项，还要求*ST昌鱼回复辞任会计师相关情况等，交易所亦敦促尽快聘请年审会计师并积极配合，按期对外披露年报。然而，该公司此后5次延期回复问询函。3月15日，*ST昌鱼又收到监管函。“如核实公司及相关方存在恶意拖延回复重大事项、不及时履行信息披露义务等信息披露违规行为，本所将启动自律监管程序。”交易所表示。
近期，*ST圣莱、运盛医疗、ST辅仁（维权）、佛燃能源等多家公司在年报临期前才突击达成审计机构聘任工作，也是“一所难聘”现象的写照。
*ST圣莱的2021年报原本预约在3月30日披露。3月16日晚间，*ST圣莱公告，原审计机构立信中联会计师事务所无法继续承接年审工作，拟聘请北京兴昌华会计师事务所。目前该公司年报披露时间显示已推延至4月30日。
年报首次预约日期为3月26日的佛燃能源，3月23日晚间却公告变更会计师事务所。目前该公司年报披露日已调整至4月23日。
沪深交易所对上市公司突击换所情况亦持续保持关注，上述公司均领受监管问询函或关注函。监管层重点要求相关公司说明前期已开展年审的进展，是否存在审计受限的情形，前后任审计机构的沟通情况，以及是否存在无法按期出具审计报告的风险等。
望而却步
“未名医药已连续4年被审计机构以各种原因出具了保留意见的审计报告（包括对存货的审计问题），再纵观往年到年报审计尾声期间还没有找到审计机构的上市公司，这些上市公司往往都存在一些很难解决的疑难杂症。很明显，这个时候未名医药的年报审计业务如同‘烫手山芋’，没有审计机构敢接受委托审计就在情理之中。”知名财税审专家、资深注册会计师刘志耕向证券时报记者表示。
对于遭到十余家会计师事务所拒单，未名医药归因于两方面，一是全资子公司吉林未名天人中药材科技发展有限公司（“吉林未名”）人参资产盘点工作的特殊性；二是公司连续4年被出具保留意见审计报告的风险因素。
在未名医药看来，此次年审难点在于人参资产审计的盘点工作。吉林未名的主要资产是人参，吉林人参是一味道地名贵药材，将近大半年时间（每年11月至次年5月）处于大雪封山的冰封冻土中。此时从地表无法观测出人参存苗，亦无法从冻土中挖取，因此该阶段无法开展人参的审计盘点工作。每年仅在6月至10月人参苗才全面长出地面，此时是最适宜进行参苗存量盘点的时间。
此外，人参资产盘点时只能采取查苗或挖取抽检方式，其盘点方法对专业性要求非常高，必须由会计师事务所会同具有中国林业工程建设协会颁发的林业调查规划设计资质证书的专业林业勘察研究院，携带专业国家林班地图、罗盘、卫星定位装置等重装专业设备结合奥维软件、ACGIS软件等进行。
对于上述解释，刘志耕认为，对存货的审计看似简单，实际上不仅风险很大，而且往往有很大难度。不少上市公司年报或相关审计的爆雷就出在存货问题上，如存货的虚假购进、有账无物、账多物少的问题，审计机构审计不能勤勉尽责的问题。另外，对一些特殊存货品质和数量的确认问题，一些专业机构对这些特殊存货的品质和数量往往都难以判断，如对一些特殊存货的品质和数量鉴定的技术往往有很大难度，而且存货本身还有很多限制性问题，如无法接触（看到）存货（如地下冬眠的人参），还有最典型的獐子岛（维权）扇贝的盘点问题等。一些审计机构往往也会因此类问题望而却步。
另外，行业监管趋严也是当下会计师事务所接单更加谨慎的重要原因。新《证券法》大幅提高了审计失败的违法成本，行政罚款的幅度由业务收入的1~5倍调整为1~10倍，追究民事责任和刑事责任的配套司法手段日趋完善。另据证监会通报，2021年，证监会依法立案调查中介机构违法案件39起，较2020年同期增长一倍以上，将2起案件线索移送或通报公安机关。
“上市公司的经营形势并非一成不变，我们也会评估业务风险，对客户结构进行一定程度的优化调整，另外在接洽新的年审业务时，我们也会从各种渠道了解公司换所的原因，会比较谨慎。”某内资事务所的相关负责人向记者表示。
值得一提的是，2021年报的年审生态中，上市公司与审计机构的博弈程度显著提升，由审计机构方面提出的“分手”案例明显增加，并且，从公告的原因看，除了过去双方“会计师事务所自身的人力和时间安排无法满足审计工作的需要”类型的体面理由，今年“分手”原因更加开诚布公，如3月中旬被立信中联拒单的*ST圣莱，其中一项被拒原因即事务所直言“承接ST项目受限”。
新所救场
在部分公司“一所难聘”的关头，一些新备案的会计师事务所成为“救场者”。
自3月中旬以来，北京兴昌华会计师事务所就连续接单了*ST圣莱、运盛医疗2家公司的“临期”年审业务。查询证监会公布的从事证券服务业务会计师事务所备案名单，北京兴昌华会计师事务所于2021年4月30日公告备案。
3月21日晚间公告换所的ST辅仁，接单的深圳旭泰会计师事务所也是一家今年才承接A股年审工作的新备案所。该所于2021年2月2日完成备案。此外，深圳旭泰今年还承接了*ST华讯（维权）的年审业务。
“绝大部分审计机构在年前就对整个年报审计期间的工作时间排得满满当当，而且这种安排往往都是超负荷的，根本安排不出多余人员再去接洽新的业务，更何况到了年报审计尾声可能时间更加紧张，很多审计机构仅能派员出面谈一下以示礼貌，仅此而已。只有那些已完成证券审计业务报备，但没有做过一家上市公司审计业务的‘新事务所’，才‘明知山有虎，偏向虎山行’。”刘志耕表示。
公告显示，未名医药曾于去年11月宣布变更审计机构，一度欲聘请于去年新备案的深圳久安会计师事务所。不过，在随后的股东大会上，该换所议案遭股东否决，未获通过。记者稍早前致电公司时曾询问是否有重新邀请深圳久安的考虑。“公司也有这个想法，在与他们沟通中。”工作人员表示。
2020年3月1日，修订后的《证券法》正式实施，会计师事务所从事证券服务由行政许可转变为备案管理，结束了证券业务资格许可制度。这之后，备案审计机构激增，而伴随行业准入门槛的降低，更多中小事务所被“激活”。
据记者不完全统计，在2021年报季中，已有十余家新备案审计机构为首次亮相。不过，由于承接的年审客户以ST类高审计风险公司居多，且新事务所通常对上市公司缺乏足够的了解，重担之下，“新手”事务所能否完成好年审工作，也是业界关注的焦点。
今年3月9日，ST天润（维权）新聘审计机构湖南容信会计师事务所就收到了一份提请关注函，深交所要求湖南容信在执行2021年审工作中，充分关注ST天润前三年度被出具保留意见；多笔资金占用、违规担保；因涉嫌信息披露违规正被证监会立案调查等事项。交易所还请事务所勤勉尽责，保持独立性，审慎设计和实施审计程序，获取充分、适当的审计证据，确保审计质量，出具恰当的审计意见，不得用保留意见代替无法表示意见或否定意见。
3月15日，中注协联合财政部会计司、监督评价局召开监管约谈会，对新备案首次承接上市公司2021年审业务的会计师事务所进行集体监管约谈。北京兴昌华、广东诚安信、广东亨安、广东中职信、湖南容信、深圳久安、深圳旭泰、浙江天平等12家会计师事务所进行了汇报。会上还要求事务所全面评估新承接上市公司年审业务的风险领域，充分考虑相关公司业务复杂程度等因素，分派具有适当胜任能力的项目组成员，坚持诚信执业、审慎执业、勤勉执业， 有效防范审计失败风险。
需要指出的是，即便上市公司突击聘得年审机构，也不代表后续年报一定能够如期披露。ST辅仁最新问询函回复公告就显示，由于近期新冠肺炎疫情防控政策具有不确定性，时间尚无法做出具体安排，深圳旭泰所具有无法在预约披露日（4月30日）按时出具审计报告的风险。